Was sagen die Gesetzestexte?
Artikel 2 des Zivilgesetzbuches besagt, dass das Gesetz nur für die Zukunft verfügt und nicht rückwirkend gilt.
Der Gesetzgeber ist jedoch durch den gesetzlichen Wert dieser Regel nicht gebunden und kann sich daher ohne Gefahr einer verfassungsrechtlichen Zensur davon befreien, vorausgesetzt, dass er nicht rückwirkend strengere Strafbestimmungen einführt, in Anwendung von Artikel VIII der Erklärung der Menschen- und Bürgerrechte von 1789 und Artikel 7 der EMRK.
Der Verfassungsrat ist der Ansicht, dass dieser Grundsatz der Nichtrückwirkung des strengeren Strafgesetzes nicht für Steuervorschriften gilt, mit Ausnahme derjenigen, die sich auf Sanktionen beziehen, die gegen Steuerzahler verhängt werden können.
-> Das Steuergesetz kann also rückwirkend sein
Welche möglichen Rückwirkungen hat das Steuergesetz?
Das Steuerrecht ist dasjenige, in dem die Rückwirkung in ihrer äußersten Schwierigkeit angewandt wird, da es drei Rückwirkungen gibt: eine rechtliche Rückwirkung, eine wirtschaftliche Rückwirkung und die kleine Rückwirkung.
Diese drei Rückbezüge unterscheiden sich voneinander durch den zeitlichen Rahmen, in den sie eingebettet sind:
- Die „kleine Rückwirkung“ oder „Retrospektivität „.
Dies entspricht dem Grundsatz, dass die im Haushaltsgesetz für das Jahr N+1 (z. B. 2025) vorgesehenen Steuervorschriften auf alle im Jahr N (in unserem Beispiel 2024) getätigten Transaktionen angewendet werden. Konkret: Änderungen des Steuersatzes oder der Bemessungsgrundlage für die Einkommensteuer (IR) und/oder die Körperschaftsteuer (IS), die in dem Ende Dezember des Jahres N (=2024) verkündeten Haushaltsgesetz vorgesehen sind, gelten für Einkünfte und Gewinne, die im Jahr N (=2024), also vor dem Inkrafttreten dieser Änderungen, erzielt wurden.
Konkret könnte bei Anwendung dieser Rückwirkung die Einführung eines Zuschlags oder einer Erhöhung der CEHR für Privatpersonen und/oder eines Zuschlags zur Körperschaftsteuer für bestimmte Unternehmen durch das Finanzgesetz für 2025 somit auf im Jahr 2024 erzielte Einkünfte angewendet werden.
Es handelt sich formal nicht um eine Rückwirkung, da die Verabschiedung des Haushaltsgesetzes für N+1 (=2025 in unserem Beispiel) in der Praxis um den 29. Dezember des Jahres N (=2024) herum erfolgt, d. h. einige Tage vor dem Datum, an dem der steuerpflichtige Tatbestand verwirklicht wird:
- für IR am 31. Dezember des Jahres N (=2024) und,
- für den IS bei Abschluss des Jahresgeschäftsjahres.
Im Rahmen der Quellensteuer auf die Einkommensteuer, die seit dem1. Januar 2019 in Kraft ist, führen mögliche Änderungen der Besteuerungsregeln nun zu nachträglichen Regularisierungen, die erst nach der Abgabe der Einkommensteuererklärung durch den Steuerzahler im Jahr nach dem Jahr des Einkommensbezugs erfolgen. Mit anderen Worten: Der Steuerpflichtige hat zwar bereits gezahlt, aber es handelte sich nur um eine Vorauszahlung, so dass er nun den Rest nachzahlen muss.
An dieser Stelle sei auf ein Beispiel zur Vermögenssteuer ISF verwiesen: 2011 war es nicht möglich, die Reform der Vermögenssteuer ISF rückwirkend umzusetzen, da diese Steuer nicht am 31. Dezember für das gesamte Jahr N, sondern am1. Januar des Jahres N festgelegt wird. Die Verabschiedung des Finanzgesetzes am Ende des Jahres verhinderte somit eine Anwendung vor dem nächsten Jahr. Es wurde also eine Sonderabgabe auf Vermögen geschaffen, die auf das gesamte im Jahr 2011 erzielte Einkommen anwendbar ist, anders genannt … CEHR.
Während die „kleine Rückwirkung“ die Reaktionsfähigkeit der Steuerpolitik fördert, indem sie die Steuerregeln gemäß den von der Regierung verfolgten Zielen schnell und effektiv an die Entwicklung der Wirtschaftslage anpasst, stellt sie für Privatpersonen und Unternehmen eine große Unsicherheit dar. In diesem Rahmen können sie nämlich nicht sicher und endgültig die Steuerregeln bestimmen, denen ihre im Jahr N bereits erzielten Einkünfte und Gewinne letztendlich unterliegen werden.
Die rechtliche Rückwirkung ist daher im Visier der Gerichte, die ihre Auswirkungen untersuchen und versuchen, sie einzugrenzen, so dass der Steuerzahler, der sich von der Steuer befreit hat, nicht mehr für einen bereits realisierten Gewinn zur Kasse gebeten werden kann. Allerdings gelingt es dem Gesetzgeber, wie im Jahr 2011 bei der Vermögenssteuer ISF, kreativ genug zu sein, um die prätorischen Barrieren erfolgreich zu umgehen.
Frankreich ist nicht das einzige Land, das diese Form der Rückwirkung anwendet, da sie in vielen Staaten der Europäischen Union sowie in den USA gilt.
- Die „große Rückwirkung“ oder „rechtliche Rückwirkung“ .
Sie ist charakteristisch, wenn die Steuervorschriften auf Steuertatbestände Anwendung finden, die zum Zeitpunkt ihres Inkrafttretens bereits eingetreten sind.
Die rechtliche Rückwirkung des Steuergesetzes kann je nach dem Zweck, für den sie bestimmt ist, verschiedene Formen annehmen:
– das Validierungsgesetz -> besteht darin, Steuervorschriften rechtlich abzusichern, um eine Gerichtsentscheidung zu überwinden, die diese in Frage stellen könnte, und folglich zu einer Steuerentlastung zugunsten der antragstellenden Steuerzahler zu führen;
– das Auslegungsgesetz -> zielt darauf ab, die Anwendungsmodalitäten von Steuervorschriften zu präzisieren, die an Unklarheiten oder technischen Mängeln leiden, die den ursprünglichen Willen des Gesetzgebers im Unklaren lassen;
– das Gesetz zur Anwendung der “ fair announce „-Regel -> soll die Zeit zwischen der Ankündigung einer steuerlichen Maßnahme und ihrer Verabschiedung neutralisieren, um Mitnahmeeffekte oder Optimierungsverhalten zu vermeiden oder Steuerzahler sofort von einer günstigen steuerlichen Maßnahme profitieren zu lassen.
Diese Regel ist vor allem im Bereich der Vermögensbesteuerung von entscheidender Bedeutung: Sobald eine Reform angekündigt wird, gelten die alten Regeln nicht mehr. Es ist dann sinnlos, etwas zu überstürzen: Es ist bereits zu spät. Das ist auch der Grund, warum Steuer- und Vermögensberater immer wieder darauf hinweisen, dass man … ANTIKIPIEREN muss.
- Die „wirtschaftliche Rückwirkung“
Diese Rückwirkung bezieht sich auf die Änderung der Steuerregeln, unter denen die Steuerzahler ihre wirtschaftlichen Entscheidungen getroffen haben, für die Zukunft.
Diese steuerlichen Änderungsmaßnahmen haben zwar keine rückwirkende Kraft im streng juristischen Sinne, aber sie verändern die mikroökonomischen Berechnungsgrundlagen, auf die sich Privatpersonen und Unternehmen bei ihren Spar-, Investitions- oder Produktionsentscheidungen gestützt haben, indem sie die auf laufende Situationen anwendbaren Regeln abrupt ändern.
Zum Beispiel: Das Haushaltsgesetz für 1984 verkürzte die Dauer der Befreiung von der Grundsteuer auf Gebäudeeigentum, die für Sozialwohnungen gilt, die vor 1973 fertiggestellt wurden, von 25 auf 15 Jahre.
Ein weiteres Beispiel: Das Haushaltsgesetz für 2000 schaffte ein steuerliches Anreizsystem ab, das mit dem Haushaltsgesetz für 1998 eingeführt worden war und eine Steuergutschrift für drei Jahre zugunsten von Unternehmen, die Arbeitsplätze schaffen, vorsah.
Diese „wirtschaftliche Rückwirkung“ ist eine Quelle der Instabilität und hat umso stärkere Auswirkungen auf die Interessen der Steuerzahler, als sie nicht unbedingt mit Übergangs- oder Begleitmaßnahmen einhergeht, die ihre Anwendung aufschieben könnten.
Was sind der Rahmen und die Grenzen dieser Rückwirkung?
Das Organgesetz Nr. 2001-692 vom1. August 2001 über die Finanzgesetze (LOLF) führte mehrere Bestimmungen ein, um die Information des Parlaments über die von der Regierung vorgeschlagenen steuerlichen Maßnahmen zu gewährleisten.
Was die Einführung von Übergangs-, Ausgleichs- oder Begleitmaßnahmen betrifft, die im Falle der Verabschiedung rückwirkender Steuerbestimmungen erforderlich sein könnten, sieht die verfassungsrechtliche Rechtsprechung keine diesbezügliche Verpflichtung vor.
Nur die Verwaltungsrechtsprechung zwingt die Verordnungsgeber, neue Regelungen mit Übergangsbestimmungen zu begleiten, wenn ihre sofortige Anwendung aufgrund der Rechtssicherheit öffentliche oder private Interessen übermäßig beeinträchtigen würde (z. B. Conseil d’État, KPMG-Urteil).
Während die rechtliche Rückwirkung von Steuervorschriften Gegenstand einer strengen Rechtsprechung ist, wird ihre wirtschaftliche Rückwirkung, d. h. die Änderung der Steuervorschriften, unter denen Steuerzahler Verträge abgeschlossen haben, für die Zukunft, flexibler kontrolliert.
Trotz einer Entwicklung in der Rechtsprechung, die den Schutz der „rechtmäßig erwarteten Auswirkungen“ von rechtmäßig erworbenen Situationen für Steuerzahler begünstigt, garantiert heute kein übergesetzliches Prinzip die Unantastbarkeit von steuerlichen Sonderregelungen, denen Verträge unterliegen, deren Erfüllung sich über mehr als ein Jahr erstreckt.
Wie Maurice Cozian schrieb: Dies läuft darauf hinaus, dass der Staat den Steuerzahlern sagt „. Spielt erst, wir geben euch die Spielregeln am Ende des Spiels! „.
Auch wenn es weder einfach noch unerlässlich erscheint, den „retrospektiven“ Charakter des Haushaltsgesetzes in Frage zu stellen, kann durch die Kontrolle der „rechtlichen Rückwirkung“ und der „wirtschaftlichen Rückwirkung“ die Vorhersehbarkeit der Steuerregel verbessert werden.
Der 2008 von Herrn Olivier Fouquet vorgelegte Bericht, der 2021 von Herrn Charles de Courson in seinem eigenen Bericht zur Begrenzung der Rückwirkung von Steuergesetzen aufgegriffen wurde, empfahl, den Grundsatz der Rechtssicherheit in der Präambel der Verfassung zu verankern oder, falls dies nicht möglich ist, den Grundsatz der Rückwirkungsfreiheit, der auf für Steuerzahler ungünstige Regelungen anwendbar ist, darin zu verankern.
Wetten, dass ein Bericht in der Tradition der beiden oben genannten eines Tages erfolgreich sein wird?
Welche Risiken bestehen?
Das erste Risiko, das sowohl mit der steuerlichen Unsicherheit als auch mit dem Druck, dem die Steuerzahler ausgesetzt sind, zusammenhängt, liegt in der Anwendung der LAFFER-Kurve.
Diese Kurve oder Theorie wurde im Rahmen wirtschaftlicher Modellierungen erstellt und von Angebotsökonomen, insbesondere Arthur Laffer, weiterentwickelt. Sie formalisiert die Idee, dass die günstigen Auswirkungen eines hohen Steuersatzes auf das Wachstum der Staatseinnahmen verschwinden würden, wenn der Steuersatz „zu hoch“ wird (ohne dass dieser Schwellenwert definiert werden konnte).
Nach dieser Regel würde eine Erhöhung der Steuerbelastung bei bereits hohen Abgaben zu einem Rückgang der Staatseinnahmen führen und nicht zu einem Anstieg. Warum ist das so? Weil die übermäßig besteuerten Wirtschaftsakteure dann einen Anreiz hätten, weniger zu arbeiten und ihr Einkommen zu begrenzen, sodass die Erhöhung des Steuersatzes durch die Verringerung der Steuerbemessungsgrundlage mehr als ausgeglichen würde.
So würden Kleinstunternehmen und KMU mit Führungskräften, die ihre Vergütung kontrollieren können, einen Anreiz haben, die Steuerbemessungsgrundlage zu senken.
Außerdem würde der Konsum gedrosselt, wenn die Steuerlast auf den Transaktionen zu hoch ist.
Die Berücksichtigung offener Grenzen ändert jedoch nichts an Laffers Ergebnis, da sie überbesteuerten Individuen Möglichkeiten zurSteuerflucht bietet, die den Rückgang der Staatseinnahmen bei zu hoher Besteuerung nur noch verstärken.
